《關于修訂印發的通知》對房地產行業的影響

《關于修訂印發<企業會計準則第14號——收入>的通知》對房地產行業的影響

2017年7月5日，財政部正式發布了《關于修訂印發《企業會計準則第14號——收入》的通知》（財會〔2017〕22號）（新CAS 14）。

新CAS 14改革了現有的收入確認模型，明確收入確認的核心原則是“企業應當在履行了合同中的履約義務，即在客戶取得相關商品或服務的控制權時確認收入”?；谠摵诵脑瓌t，新準則設定了統一的收入確認計量的“五步法”模型，即識別與客戶訂立的合同、識別合同中的單項履約義務、確定交易價格、將交易價格分攤至各單項履約義務、履行每一單項履約義務時確認收入。

致同研究之新收入準則系列解讀，內容包括：準則變化概述及新舊對比、五步法模型的應用、特定交易的會計處理、列報與披露，以及實施新準則對房地產、建筑施工、零售、電商、網絡游戲、軟件、電信及制造業等行業的影響分析等。

本期主要解讀新CAS 14對房地產行業可能產生的影響。

預售業務的收入確認方式問題

根據新CAS 14，企業應該在合同訂立時確定商品或服務的控制權在某一時段內還是某一時點轉移。預售房地產合同收入是應在某一時段內還是某一時點確認，取決于對具體合同條款進行的審慎分析。企業應首先評估履約義務是否在某一時段內逐步完成。如果不是，則商品和服務的控制權在某一時點轉移。

當滿足下列任一條件時，企業在某一時段內確認收入：

1.客戶在企業履約的同時即取得并消耗企業履約所帶來的經濟利益。

2.客戶能夠控制企業履約過程中在建的商品。

3.企業履約過程中所產出的商品具有不可替代用途，且該企業在整個合同期間內有權就累計至今已完成的履約部分收取款項。

一項資產是否具有替代用途應當在合同訂立時就進行評估，且之后不再進行評估。管理層應當評估其是否有能力將未完工產品轉為向其他客戶銷售，并充分考慮合同條款的限制和實務操作上的限制。若合同條款基本限制管理層將資產進行重新銷售，則表明該資產不具有替代用途。實務操作上的限制，諸如重新將資產出售給另一客戶將需發生重大成本，也可能表明該資產不具有替代用途。

除了客戶由于企業沒有履約而提出終止合同外，企業有權就截止到目前已經履行的部分收取能夠補償其已發生成本和合理利潤的款項，并且該權利具有法律約束力，則可以認為企業有權獲得付款。約定的付款計劃本身并不表明企業有權就截止到目前已履約部分收取報酬。

示例1：屬于某一時點轉移控制權的情形

背景：

房地產開發商同A客戶簽訂一項合同，將交付一套指定的樓層和棟數的在建中的公寓。A客戶于簽訂合同時支付總價20%的不可退款的訂金。A客戶可以隨時終止合同，而房地產開發商僅有權扣留訂金。該合同禁止房地產開發商將該套公寓出售給其他客戶。由于該公寓仍在興建中，A客戶未獲得對該公寓的控制權。房地產開發商應當如何確認本合同項下的收入？

分析：

房地產開發商應于公寓控制權被轉移至A客戶的某一時點確認收入。該套約定的公寓對房地產開發商而言不存在替代用途，因為該合同含有禁止開發商將該公寓單元出售給其他客戶的實質性條款。然而，房地產開發商僅有權收取不可退還的訂金，無權收取截止合同撤銷日已履行部分的成本加合理利潤。因為房地產開發商并無獲得收取截止目前已履約部分付款的權利，故未達到在某一時段內滿足履行義務的條件。

存在重大融資成分的交易價格

房地產開發商經常存在預收款的情形。根據新CAS 14，企業需要考慮是否存在重大融資成本，從而從收入中分離出來，單獨進行會計處理，這既包括預收款的安排，也包括后付款的安排。

當一項安排包含重大融資成分時